1. Indledning
Poster med øget regnskabsmæssigt skøn indebærer væsentlig usikkerhed og subjektive vurderinger fra ledelsen. Eksempler kan være:
- Nedskrivning af immaterielle og materielle aktiver
- Hensættelser til garantiforpligtelser, retssager eller omstruktureringer
- Værdiansættelse af unoterede aktier eller komplekse finansielle instrumenter
- Måling af dagsværdi for investeringsejendomme
- Skøn over tab på debitorer
Disse områder kræver, at revisor udfører særlige revisionshandlinger jf. ISA 540 (Revideret) for at opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis.
2. Risikovurdering og planlægning
Revisor skal:
- Identificere poster med høj grad af skøn eller kompleksitet.
- Forstå virksomhedens metode for beregning af skøn.
- Vurdere væsentlighed, sandsynlighed for fejlinformation og ledelsens bias.
Eksempler på dokumentation revisor bør indhente i denne fase:
- Ledelsens beregningsmodeller og forudsætninger.
- Interne politikker og retningslinjer for udarbejdelse af skøn.
- Historiske data og tidligere års afvigelser mellem skøn og realiserede resultater.
- Notater eller rapporter fra interne og eksterne eksperter (fx ejendomsmæglere, aktuarer, værdiansættere).
- Protokollater fra bestyrelsesmøder, hvor skøn er drøftet eller godkendt.
3. Konkrete revisionshandlinger
Revisionshandlingerne afhænger af typen af skøn, men kan omfatte:
A. Test af ledelsens proces
- Gennemgå og test kontroller relateret til udarbejdelse og godkendelse af skøn.
- Vurdér om anvendte modeller er passende i forhold til formålet (fx værdiansættelsesmodel for ejendomme eller aktiver).
- Efterprøv beregninger og regneark for matematiske fejl.
- Sammenhold antagelser (f.eks. afkastkrav, vækstrater, diskonteringsrenter) med markedsdata eller branchegennemsnit.
- Interview ledelsen om de anvendte forudsætninger og ændringer siden sidste år.
Eksempel:
Ved nedskrivningstest af goodwill kan revisor:
- Sammenligne anvendt diskonteringsrente med WACC-beregninger for tilsvarende virksomheder.
- Kontrollere, om cash flow-prognoser stemmer med virksomhedens godkendte budgetter.
- Foretage følsomhedsanalyser (”stress tests”) for at vurdere robustheden af skønnet.
B. Udarbejdelse af et uafhængigt skøn
Revisor kan selv beregne et skøn som sammenligningsgrundlag.
- Anvend eksterne data (markedspriser, branchestatistikker, rente- og inflationsforventninger).
- Brug en alternativ model eller konservative antagelser.
- Dokumentér forskelle og drøft dem med ledelsen.
Eksempel:
Ved hensættelse til tab på debitorer kan revisor opstille en analyse baseret på alder af tilgodehavender og historiske tab, og sammenligne den med ledelsens hensættelse.
C. Vurdering af efterfølgende begivenheder
- Gennemgå efterfølgende hændelser, der kaster lys over rimeligheden af skøn (f.eks. faktisk salgspris på ejendom kort efter balancedagen).
- Kontrollér, om der er nye oplysninger, som burde have påvirket skønnet.
D. Brug af eksperter
Når der er komplekse eller tekniske vurderinger (fx aktuarmæssige beregninger eller værdiansættelse af derivater), kan revisor:
- Indhente en vurdering fra en uafhængig ekspert.
- Gennemgå ekspertens kvalifikationer og metode.
- Sammenligne ekspertens resultat med ledelsens skøn.
4. Eksempler på dokumentation, der bør indgå i revisionsfilen
| Område | Eksempler på dokumentation |
|---|---|
| Nedskrivning af anlægsaktiver | Cash flow-prognoser, beregningsark for nutidsværdier, WACC-beregning, uafhængig vurdering af markedsværdi, referencer til bestyrelsesgodkendelse. |
| Hensættelser til retssager | Korrespondance med virksomhedens advokat, juridiske vurderinger, referater fra ledelsesmøder, historiske tab på lignende sager. |
| Tab på debitorer | Aldersfordelte debitorlister, historik for tab, dokumentation for opfølgning på store debitorer, eventuel kreditvurdering. |
| Investeringsejendomme | Ejendomsmægler-/valueringsrapporter, lejekontrakter, beregninger af afkastprocenter, markedssammenligninger. |
| Finansielle instrumenter | Beregninger fra værdiansættelsesmodeller, markedsdata (yield curves, børskurser), erklæringer fra finansielle modparter. |
5. Dokumentation af revisorens konklusion
Revisor skal dokumentere:
- De vurderede risici for væsentlig fejlinformation.
- Valg af revisionsstrategi og udførte handlinger.
- Resultater af test og analyser.
- Begrundelse for konklusionen om rimeligheden af skøn.
- Eventuel vurdering af ledelsesbias og konsekvenser for revisionspåtegningen.
Ved høj usikkerhed skal revisor vurdere, om dette skal fremhæves i revisionspåtegningen (fx ved supplerende oplysninger om væsentlig usikkerhed).
6. Sammenfatning
Ved revision af poster med øget regnskabsmæssigt skøn skal revisor:
- Udvise professionel skepsis og forstå ledelsens processer.
- Udføre relevante revisionshandlinger – test af proces, uafhængige beregninger, brug af eksperter og vurdering af efterfølgende hændelser.
- Indhente og dokumentere omfattende bevismateriale, der underbygger skønnets rimelighed.